Zum Sachverhalt:
Eine Gemeinde errichtete auf einem angemieteten Grundstück ein Sport- und Freizeitzentrum mit einer Minigolfanlage, Tennisplätzen, einem im Winter als Eislaufplatz und Eisschießbahn genutzten Bereich, einem Gasthaus sowie einem Kinderspielplatz. Im Zuge einer umfassenden Modernisierung wurden das Gasthaus saniert und erweitert, ein neuer Parkplatz errichtet sowie ein frei zugänglicher Abenteuer- und Funcourt-Spielplatz geschaffen. Anschließend verpachtete die Gemeinde die gesamte Anlage umsatzsteuerpflichtig an einen Betreiber und machte die Vorsteuer aus den Investitionskosten zur Gänze geltend.
Unterschiedliche Auffassungen der Behörden
Das Finanzamt vertrat die Auffassung, dass der öffentlich zugängliche Spielplatz nicht der unternehmerischen Tätigkeit der Gemeinde, sondern ihrem Hoheitsbereich zuzurechnen sei. Da der Spielplatz jedermann unentgeltlich offenstand, fehle insoweit der unmittelbare Zusammenhang mit der unternehmerischen Verpachtung. Folglich sollte der Vorsteuerabzug für diesen Bereich ausgeschlossen werden.
Das Bundesfinanzgericht sah dies zunächst anders. Es beurteilte die gesamte Freizeitanlage als einen einheitlichen Betrieb gewerblicher Art und vertrat die Auffassung, dass eine Aufteilung in einen unternehmerischen und einen hoheitlichen Bereich nicht zulässig sei. Daher sprach es der Gemeinde den vollständigen Vorsteuerabzug zu.
Der Verwaltungsgerichtshof differenziert
Der Verwaltungsgerichtshof hob diese Entscheidung jedoch auf und stellte klar, dass nicht allein die gemeinsame Verpachtung entscheidend ist, sondern die tatsächliche Nutzung der einzelnen Anlagenteile.
Zwar bestätigte der Gerichtshof ausdrücklich, dass sowohl die entgeltliche Überlassung eines Gastlokals als auch die Verpachtung eines Spielplatzes grundsätzlich einen Betrieb gewerblicher Art darstellen können und damit eine Vorsteuerabzugsberechtigung vermitteln.
Im konkreten Fall ergaben sich jedoch Besonderheiten aus dem Pachtvertrag:
- Der Spielplatz musste dauerhaft unentgeltlich öffentlich zugänglich bleiben.
- Der Pächter erhielt kein ausschließliches Nutzungsrecht und konnte Dritte von der Benutzung nicht ausschließen.
- Die Außenanlagen einschließlich der WC-Anlagen mussten unabhängig von den Öffnungszeiten des Gasthauses täglich bis 22 Uhr für die Allgemeinheit geöffnet und sauber gehalten werden.
Nach Ansicht des Verwaltungsgerichtshofes dienten die Außenanlagen daher nicht ausschließlich der wirtschaftlichen Tätigkeit des Gastbetriebes. Vielmehr wurden sie auch im öffentlichen Interesse der Gemeinde betrieben.
Konsequenz: Nur anteiliger Vorsteuerabzug
Gerade dieser öffentliche Nutzungszweck war für den Verwaltungsgerichtshof ausschlaggebend. Da der Spielplatz sowohl der wirtschaftlichen Verpachtung als auch der Erfüllung öffentlicher Aufgaben diente, bestand kein ausschließlicher Zusammenhang mit der unternehmerischen Tätigkeit der Gemeinde. Der Gerichtshof verwies dabei auf seine bereits zuvor entwickelte Rechtsprechung (VwGH 27. Juli 2016, 2013/13/0083).
Die Folge war ein lediglich anteiliger Vorsteuerabzug für jene Investitionen, die den Spiel- und Außenbereich betrafen. Für den Gaststättenbetrieb blieb der Vorsteuerabzug hingegen grundsätzlich erhalten.
Bedeutung für Gemeinden
Das Erkenntnis verdeutlicht, dass bei kommunalen Freizeitanlagen nicht automatisch die gesamte Anlage als einheitlicher Betrieb beurteilt werden kann. Entscheidend ist vielmehr die tatsächliche Zweckbestimmung der einzelnen Bereiche.Werden Einrichtungen ausschließlich im Interesse des verpachteten Betriebes genutzt, spricht dies für einen vollständigen unternehmerischen Zusammenhang. Dienen einzelne Anlagenteile hingegen gleichzeitig der Allgemeinheit und erfüllen sie kommunale Aufgaben, kann eine Aufteilung erforderlich sein.
Für Gemeinden bedeutet dies insbesondere bei Spielplätzen, Parkanlagen, öffentlichen WC-Anlagen oder frei zugänglichen Freizeiteinrichtungen, dass bereits in der Planungsphase geprüft werden sollte, welchem Zweck diese Einrichtungen tatsächlich dienen.
Praktische Konsequenzen
Das Erkenntnis macht deutlich, dass die Vertragsgestaltung allein keinen vollständigen Vorsteuerabzug garantiert. Selbst wenn eine gesamte Anlage an einen Pächter überlassen wird, ist zu untersuchen, ob einzelne Bereiche tatsächlich ausschließlich der wirtschaftlichen Tätigkeit dienen oder überwiegend im öffentlichen Interesse betrieben werden. Je stärker die Allgemeinheit zur Nutzung berechtigt ist und je geringer die Einflussmöglichkeiten des Pächters sind, desto eher wird eine anteilige Zuordnung zum nichtunternehmerischen Bereich erforderlich sein.
Fazit
Mit seinem Erkenntnis vom 27. Februar 2019 hat der Verwaltungsgerichtshof die Anforderungen an den Vorsteuerabzug bei gemischt genutzten Freizeitanlagen präzisiert. Die bloße Einbeziehung eines öffentlich zugänglichen Spielplatzes in einen Pachtvertrag reicht nicht aus, um einen uneingeschränkten Vorsteuerabzug zu begründen.Entscheidend ist vielmehr, welchem Zweck die einzelnen Anlagenteile tatsächlich dienen. Werden Außenanlagen sowohl im wirtschaftlichen Interesse des Pächters als auch im öffentlichen Interesse der Gemeinde genutzt, ist der Vorsteuerabzug entsprechend aufzuteilen. Gemeinden sollten daher bereits bei der Planung und Vertragsgestaltung sorgfältig prüfen, welche Bereiche ausschließlich der unternehmerischen Tätigkeit dienen und welche zugleich hoheitliche Aufgaben erfüllen.
